Дата размещения статьи: 11.09.2012

В.В. АВДЕЕВ

Вывоз товаров в таможенном режиме экспорта нередко производится с участием посредников - специализированных организаций, представляющих во внешнеторговых сделках интересы российских продавцов. Настоящая статья посвящена правовым основам и порядку отражения в учете экспорта товаров у продавцов.

Под экспортом товаров согласно п. 28 ст. 2 Федерального закона от 8 декабря 2003 г. N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности" понимается вывоз товара с таможенной территории Российской Федерации без обязательства об обратном ввозе.
При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта с участием российского посредника отношения между сторонами могут строиться на основании договора поручения, комиссии либо агентирования.
В соответствии с п. 1 ст. 971 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) предметом договора поручения является оказание посредником (поверенным) широкого спектра юридических услуг доверителю: по заключению внешнеторгового контракта, представлению его интересов в суде и др. При этом поверенный выступает в отношениях с иностранным покупателем от имени доверителя, являясь тем самым прямым представителем своего клиента.
Договор комиссии, согласно п. 1 ст. 990 ГК РФ, заключается с целью совершения посредником (комиссионером) одной или нескольких сделок в интересах комитента. Комиссионер, в отличие от поверенного, действует от своего имени, что делает его обязанным по внешнеторговому контракту.
На практике при заключении договора комиссии комитент нередко считает само собой разумеющимся возложение на комиссионера ответственности в случае ненадлежащего исполнения зарубежным покупателем своих обязанностей по внешнеторговому контракту, например в случае несвоевременной оплаты товаров. Однако указанные требования являются правомерными только в том случае, если комиссионер примет на себя поручительство перед комитентом за исполнение сделки иностранным партнером (делькредере) согласно п. 1 ст. 991 ГК РФ.
Заключив агентский договор, принципал имеет возможность наделить посредника (агента) более широкими полномочиями, чем при иных формах посредничества. В частности, он вправе поручить агенту совершение в своих интересах действий как юридического, так и фактического характера на основании п. 1 ст. 1005 ГК РФ, например изучить определенный рынок, провести рекламную кампанию и т.п. Этот договор позволяет сочетать в себе элементы договоров поручения и комиссии, что в конечном итоге определяет бухгалтерский учет операций по экспорту товаров.
При вывозе товаров через посредника в таможенном режиме экспорта в лице заказчика всегда выступает их собственник, т.е. доверитель, комитент или принципал.
Выполнив обязательства по экспорту товара, посредник (комиссионер, поверенный, агент) должен представить заказчику отчет согласно ст. ст. 974, 999 и 1008 ГК РФ. При этом в отчете должна быть указана следующая информация:
- момент перехода права собственности на отгруженные товары к иностранному покупателю (в случае, если грузоотправителем выступает посредник);
- сумма полученной экспортной выручки (авансов) и момент их зачисления на транзитный валютный счет (в случае, если посредник принимает участие в расчетах с иностранным покупателем);
- суммы произведенных расходов, подлежащих возмещению собственником товара.
Для целей бухгалтерского учета предпочтительнее устанавливать срок передачи отчета не реже одного раза в месяц, что позволит экспортеру своевременно отражать свои доходы, расходы и обязательства.
При отражении в бухгалтерском учете доходов, расходов и обязательств заказчиком (комитентом, доверителем, принципалом) следует руководствоваться бухгалтерскими стандартами, а также Инструкцией по применению Плана счетов, утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.
Выручка от продажи товаров (продукции), согласно п. п. 5 и 6 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н (далее - ПБУ 9/99), у комитента (принципала) является доходами от обычных видов деятельности. Они принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности. При этом выручка признается при соблюдении пяти условий, названных в п. 12 ПБУ 9/99, а именно:
- организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
- сумма выручки может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
- право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю, или работа принята заказчиком (услуга оказана);
- расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
Ключевое условие в нашем случае - переход права собственности на товар к иностранному покупателю.
При переходе права собственности на товары (продукцию) к иностранному покупателю заказчик (комитент, доверитель, принципал) должен отразить доход от продажи по счету 90 "Продажи", субсчет "Выручка", аналитический счет "Экспортная выручка", на всю сумму экспортной выручки. Отгрузка товаров (продукции) иностранному покупателю и признание выручки отражаются в учете заказчика (комитента, доверителя, принципала) следующим образом:
Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит счета 90 "Продажи", субсчет "Выручка", аналитический счет "Экспортная выручка", - отгружены товары (продукция) иностранному покупателю.
Дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж", аналитический счет "Себестоимость экспортируемых товаров", Кредит счетов 41 "Товары", субсчет "Товары на складах", аналитический счет "Товары для экспорта"; 43 "Готовая продукция", субсчет "Продукция для экспорта" - списана стоимость (производственная себестоимость) отгруженных товаров (продукции).
Если отгрузка товаров (продукции) не сопровождается передачей права собственности иностранному покупателю, то они продолжают числиться на балансе экспортера с отражением на счете 45 "Товары отгруженные", субсчет "Экспортируемые товары на складах посредников". Это имеет место в случаях установления во внешнеторговом контракте момента перехода права собственности, отличного от даты отгрузки товаров, либо выполнения посредником функции грузоотправителя. Приведенные операции сопровождаются записями:
Дебет счета 45 "Товары отгруженные", субсчет "Экспортируемые товары на складах посредников", Кредит счетов 41 "Товары", субсчет "Товары на складах", аналитический счет "Товары для экспорта"; 43 "Готовая продукция", субсчет "Продукция для экспорта", - отгружены товары (продукция) посреднику.
Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит счета 90 "Продажи", субсчет "Выручка", аналитический счет "Экспортная выручка", - отражена выручка от продажи товаров (продукции) в связи с переходом права собственности на них к покупателю.
Дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж", аналитический счет "Себестоимость экспортируемых товаров", Кредит счета 45 "Товары отгруженные", субсчет "Экспортируемые товары на складах посредников", - списана стоимость (производственная себестоимость) отгруженных товаров (продукции).
Таким образом, выручка от реализации экспортных товаров (продукции) отражается в бухгалтерском учете заказчика (комитента, доверителя, принципала) в момент перехода права собственности на них к иностранному покупателю.
Товары, вывозимые с таможенной территории Российской Федерации в режиме экспорта через посредника, заказчик (комитент, доверитель, принципал) облагает налогом на добавленную стоимость по нулевой ставке. При этом он может возместить из бюджета суммы "входящего" НДС по потребленным материальным ценностям, товарам, работам и услугам только после вынесения налоговым органом соответствующего решения.
Согласно п. п. 2 и 9 ст. 165 НК РФ право на применение налоговой ставки 0% и возмещение НДС подтверждается путем представления в налоговый орган в течение 180 дней начиная с даты оформления региональным таможенным органом грузовой таможенной декларации, следующих документов:
- договора комиссии, договора поручения либо агентского договора (копии договоров) налогоплательщика с комиссионером, поверенным или агентом. В нем должно ясно указываться, какие товары подлежат экспорту;
- контракта (копии контракта) посредника с иностранным лицом на поставку товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации. Предметом контракта с иностранным лицом и посреднического договора должны быть одни и те же товары;
- выписки банка (копии выписки), подтверждающей фактическое поступление выручки от иностранного лица-покупателя на счет налогоплательщика или посредника в российском банке. Если в расчетах участвует посредник, то указанный документ представляется экспортеру вместе с отчетом;
- грузовой таможенной декларации (ее копии) с отметками российского таможенного органа, производящего таможенное оформление товаров, и российского пограничного таможенного органа, выпустившего экспортируемые товары (кроме вывоза в государства - участники Таможенного союза);
- копий товаросопроводительных документов (товарно-транспортной накладной, коносамента, международной авиационной грузовой накладной и прочих).
В ходе исполнения посреднического договора у его сторон возникают требования и обязательства, для формирования развернутой информации о которых экспортеру рекомендуется открыть к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" следующие дополнительные субсчета:
- "Расчеты с посредником по экспортной выручке";
- "Расчеты с посредником по авансам иностранных покупателей";
- "Расчеты с посредником по вознаграждению";
- "Расчеты с посредником по возмещаемым расходам".
При этом если договор комиссии предусматривает условие о делькредере, то полученное от посредника поручительство должно приниматься экспортером к учету как обеспечительное обязательство с отражением на забалансовом счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные". Его оценка производится в объеме ответственности комитента за иностранного покупателя.
Дебиторская задолженность иностранного покупателя за отгруженные товары погашается по факту зачисления денежных средств на транзитный валютный счет экспортера или посредника.
При получении денежных средств от иностранного покупателя непосредственно экспортером на основании банковской выписки делается следующая запись:
Дебет счетов 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", субсчет "Транзитный валютный счет", Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - зачислен долг иностранного покупателя на расчетный (транзитный валютный) счет экспортера.
Когда расчеты с иностранным покупателем ведутся через посредника, основанием для отражения оплаты товаров служит его отчет. Списание долга покупателя одновременно обусловит формирование обязательств посредника по причитающейся экспортеру выручке:
Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с экспортером по экспортной выручке", Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - зачислен долг иностранного покупателя на расчетный (транзитный валютный) счет посредника.
Дальнейшее движение денежных средств от посредника к экспортеру определяется условиями договора.
При авансовой форме расчетов денежные средства могут зачисляться непосредственно на счет экспортера или на счет посредника до отгрузки товаров иностранному покупателю.
В первом случае операции оформляются стандартными записями, во втором - с использованием счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по авансам иностранных покупателей":
Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по авансам иностранных покупателей", Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Авансы полученные", - на транзитный валютный счет посредника зачислен аванс покупателя (на сумму аванса, причитающуюся экспортеру).
Необходимым условием для включения аванса в налоговую базу по НДС является фактическое поступление денежных средств согласно п. 1 ст. 162 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поэтому в случае участия в расчетах посредника исчисление налога должно происходить только после зачисления аванса на транзитный валютный счет экспортера, что отражается записями:
Дебет счетов 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", субсчет "Транзитный валютный счет", Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по авансам иностранных покупателей", - зачислен аванс покупателя, поступивший от посредника на расчетный (транзитный валютный) счет экспортера.
Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Авансы полученные", Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС при экспорте товаров", аналитический счет "НДС к начислению", - начислена задолженность бюджету по НДС.
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС при экспорте товаров", аналитический счет "НДС к начислению", Кредит счета 51 "Расчетные счета" - уплачен в бюджет НДС.
Экспортные услуги, как правило, оказываются посредниками на возмездной основе. При этом в бухгалтерском учете посредническое вознаграждение включается в состав расходов на продажу в момент утверждения экспортером его отчета, о чем делаются следующие записи:
Дебет счета 44 "Расходы на продажу" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по вознаграждению", - начислена задолженность посреднику по вознаграждению (на стоимость оказанной услуги без НДС).
Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям", субсчет "НДС по приобретенным работам и услугам", аналитический счет "НДС по работам и услугам, приобретенным для экспорта" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по вознаграждению", - отражен НДС, относящийся к приобретенным услугам.
В налоговом учете экспортер, реализующий товары через посредника, отражает сумму посреднического вознаграждения в прочих расходах, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Обязательства перед посредником по вознаграждению могут быть погашены двумя способами:
Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по вознаграждению", Кредит счетов 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", субсчет "Текущий валютный счет", - погашены обязательства перед посредником по вознаграждению выплатой долга.
Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по вознаграждению", Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с экспортером по экспортной выручке", - погашены обязательства перед посредником по вознаграждению зачетом встречных требований.
После вынесения налоговым органом соответствующего решения в бухгалтерском учете возмещение НДС отражается следующей проводкой:
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС", аналитический счет "НДС к возмещению", Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям", субсчет "НДС по приобретенным работам и услугам", аналитический счет "НДС по работам и услугам, приобретенным для экспорта", - принята к вычету сумма входящего НДС.
Необходимо также отметить, что при оплате вознаграждения организациям, осуществляющим посреднические операции с иностранными партнерами по заказам экспортеров, возможно осуществление расчетов между юридическими лицами - резидентами в иностранной валюте.
Из-за изменения курса иностранной валюты на дату возникновения кредиторской задолженности перед посредником (дату исполнения поручения) и дату погашения данной задолженности (дату получения денежных средств от посредника за вычетом суммы вознаграждения) по счету учета расчетов с посредником в учете продавца одновременно возникает отрицательная или положительная курсовая разница.
Одновременно в учете экспортера отражаются пересчет задолженности перед иностранным покупателем (дата перехода права собственности к иностранному покупателю) и дата погашения данной задолженности (дата получения денежных средств от иностранного покупателя).
Курсовые разницы в бухгалтерском учете экспортера подлежат зачислению на финансовые результаты организации в состав прочих доходов и расходов согласно п. 13 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27 ноября 2006 г. N 154н, в налоговом учете - включаются в состав внереализационных доходов и расходов на основании п. 11 ст. 250 НК РФ и пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, суммы курсовых разниц отражаются следующими проводками:
Дебет счетов 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы", - отражена положительная курсовая разница при повышении курса валюты, установленного ЦБ РФ на дату оплаты, по сравнению с курсом на дату принятия к учету задолженности, выраженной в иностранной валюте.
Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", Кредит счетов 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - отражена отрицательная курсовая разница при понижении курса валюты, установленного ЦБ РФ на дату оплаты, по сравнению с курсом на дату принятия к учету задолженности, выраженной в иностранной валюте.

Пример. ООО "Принципал" реализует на экспорт через посредника, ООО "Агент", товар. Фактическая себестоимость товара составила 500 000 руб. Согласно условиям договора контрактная стоимость товара составила 20 000 евро, агентское вознаграждение - 1180 евро (в т.ч. НДС - 180 евро), которое удерживается агентом из суммы выручки, поступившей от иностранного покупателя.
Официальный курс евро составлял (условно):
- на дату передачи товара иностранному покупателю - 35 руб.;
- на дату поступления оплаты от покупателя и на дату перечисления принципалу экспортной выручки - 36 руб.
В бухгалтерском учете ООО "Принципал" оформляются следующие проводки:
- на дату передачи товара иностранному покупателю:
Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит счета 90 "Продажи", субсчет "Выручка", аналитический счет "Экспортная выручка", - 700 000 руб. (20 000 евро x 35 руб. за 1 евро) - отгружены товары иностранному покупателю.
Дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж", аналитический счет "Себестоимость экспортируемых товаров", Кредит счета 41 "Товары", субсчет "Товары на складах", аналитический счет "Товары для экспорта", - 500 000 руб. - списана стоимость отгруженных товаров.
Дебет счета 44 "Расходы на продажу" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по вознаграждению", - 35 000 руб. (1000 евро x 35 руб. за 1 евро) - начислена задолженность агенту по агентскому вознаграждению.
Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям", субсчет "НДС по приобретенным работам и услугам", аналитический счет "НДС по работам и услугам, приобретенным для экспорта", Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по вознаграждению", - 6300 руб. (180 евро x 35 руб. за 1 евро) - отражен НДС по агентскому вознаграждению.
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС", аналитический счет "НДС к возмещению", Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям", субсчет "НДС по приобретенным работам и услугам", аналитический счет "НДС по работам и услугам, приобретенным для экспорта", - 6300 руб. - принята к вычету сумма входящего НДС (после вынесения налоговым органом соответствующего решения);
- на дату поступления оплаты от покупателя и на дату перечисления принципалу экспортной выручки:
Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с экспортером по экспортной выручке", Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - 720 000 руб. (20 000 евро x 36 руб. за 1 евро) - зачислен долг иностранного покупателя на расчетный счет агента.
Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по вознаграждению", Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с экспортером по экспортной выручке", - 42 480 руб. (1180 евро x 36 руб. за 1 евро) - погашены обязательства перед агентом по агентскому вознаграждению зачетом встречных требований.
Дебет счета 52 "Валютные счета", субсчет "Транзитный валютный счет", Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с экспортером по экспортной выручке", - 126 400 руб. [(20 000 евро - 1180 евро) x 36 руб. за 1 евро] - поступили на валютный транзитный счет от агента экспортная выручка за минусом агентского вознаграждения.
Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы", - 20 000 руб. - отражена положительная курсовая разница по задолженности покупателя на дату ее погашения.
Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по вознаграждению", - 1180 руб. - отражена отрицательная курсовая разница по агентскому вознаграждению.
Окончание примера.

Зачастую, чтобы экспортировать товар через посредника, заказчик (комитент, доверитель, принципал) перечисляет ему денежные средства на те или иные расходы, которые непосредственно связаны с экспортом товара, например: оплатить таможенные платежи, заключить договор на перевозку, застраховать товары и др. Их еще называют возмещаемыми расходами посредника.
В бухгалтерском учете торговые организации вправе затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу согласно п. 13 Положения по бухгалтерскому учету 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов на основании представленного отчета посредника в бухгалтерском учете экспортера должны быть сделаны следующие записи:
Дебет счета 44 "Расходы на продажу" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по возмещаемым расходам", - отражена задолженность перед посредником по оплате расходов, связанных с экспортом товара.
Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по возмещаемым расходам", Кредит счета 51 "Расчетные счета" - перечислены денежные средства в возмещение расходов посредника, связанных с экспортом товара.
При этом все расходы, принимаемые экспортером при расчете налога на прибыль, в т.ч. и оплаченные посредником, должны быть обоснованны и документально подтверждены согласно п. 1 ст. 252 НК РФ.
Так, например, в Письме УМНС России от 24 марта 2004 г. N 24-11/21011 указано, что по сделкам, по которым агент выступал от имени принципала, к отчету агента должны прилагаться оправдательные документы - все копии первичных документов, относящихся к проводимым в рамках таких сделок операциям, которые и будут первичными для отражения операций в бухгалтерском учете принципала. В этом случае наличия отчета агента в качестве единственного первичного документа без подтверждающих копий документов недостаточно для правомерного отражения принципалом в бухгалтерском учете операций по исполнению агентского договора.

Пример. ООО "Комитент" реализует на экспорт через посредника, ООО "Комиссионер", продукцию. Фактическая себестоимость реализуемой продукции составила 400 000 руб. Согласно условиям договора контрактная стоимость продукции составляет 17 000 евро. Официальный курс евро составлял на дату передачи продукции перевозчику, уплаты таможенных сборов и оформления грузовой таможенной декларации 35 руб. за евро.
В отчете ООО "Комиссионер" отражены следующие данные:
- комиссионное вознаграждение - 30 000 руб.;
- таможенная пошлина - 29 750 руб. (5% от контрактной стоимости продукции);
- таможенные сборы в рублях - 595 руб. (0,1% от контрактной стоимости продукции);
- расходы на страхование груза - 15 000 руб.;
- транспортные расходы - 30 000 руб.
На основе отчета комиссионера в бухгалтерском учете ООО "Комитент" будут сделаны проводки:
Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит счета 90 "Продажи", субсчет "Выручка", аналитический счет "Экспортная выручка" - 595 руб. (17 000 евро x 35 руб. за 1 евро) - отражена продажа готовой продукции иностранному покупателю.
Дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж", аналитический счет "Себестоимость экспортируемых товаров", Кредит счета 43 "Готовая продукция", субсчет "Продукция для экспорта", - 400 000 руб. - списана себестоимость готовой продукции.
Дебет счета 44 "Расходы на продажу" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по вознаграждению", - 30 000 руб. - отражена задолженность перед комиссионером по комиссионному вознаграждению.
Дебет счета 44 "Расходы на продажу" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по возмещаемым расходам", - 75 345 руб. (29 750 руб. + 595 руб. + 15 000 руб. + 30 000 руб.) - отражена задолженность перед комиссионером по возмещаемым расходам.
Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по вознаграждению", Кредит счета 51 "Расчетные счета" - 30 000 руб. - перечислено комиссионное вознаграждение комиссионеру.
Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с посредником по возмещаемым расходам", Кредит счета 51 "Расчетные счета" - 75 345 руб. - перечислены денежные средства в возмещение расходов комиссионера, связанных с экспортом готовой продукции.
Дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж", аналитический счет "Себестоимость экспортируемых товаров", Кредит счета 43 "Готовая продукция", субсчет "Продукция для экспорта", - 105 345 руб. - списаны расходы на продажу, относящиеся к проданной готовой продукции.
Окончание примера.

Таковы правовые основы и особенности ведения бухгалтерского и налогового учета экспорта товара, которые необходимо учесть экспортерам при привлечении во внешнеэкономическую деятельность посредников.

Экспортные сделки зачастую совершаются с участием посредников, и при этом отношения между российским продавцом и посредником могут оформляться договором поручения, комиссии или агентирования.

Грузоотправителем по условиям внешнеторгового контракта может выступать как продавец, так и посредник, независимо от того, кто производит отгрузку товаров иностранному покупателю, причитающиеся с него денежные средства полностью принадлежат собственнику товаров – продавцу.

Поэтому продавец должен признать доход от продажи (счет 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка») на всю сумму экспортной выручки.

На практике иногда продавцы допускают занижение своей выручки на суммы, остающиеся у посредников в качестве вознаграждения. В рассматриваемой ситуации совершаются две сделки:

1) продажа товаров иностранному покупателю;

2) продажа посреднической услуги российскому продавцу, стоимость которой является доходом для одной стороны (посредника) и расходом для другой (продавца). Оставляя посреднику часть денежных средств, продавец тем самым расплачивается за приобретенную услугу без уменьшения своей выручки. Посредник действует по договору за счет и в интересах заказчика.

Расчеты по договору комиссии.

Самый распространенный из посреднических договоров – это договор комиссии. По договору комиссии экспортер (комитент) поручает посреднику (комиссионеру) продать продукцию иностранному покупателю. При этом посредник действует от своего имени, но за счет экспортера (ст. 990 ГК РФ).

Выступая в рамках договора, комиссионер действует от своего имени, и доверенности от комитента не требуется, поэтому от своего имени посредник:

1) подписывает договор с покупателем;

2) отгружает товар иностранной организации;

3) получает деньги.

Организация решила продать принадлежащую ей партию товаров и договорилась с торговой организацией, что та продаст его товары, а организация выплатит ей за это вознаграждение. Для этого организации заключили договор комиссии.

Организация, которая продает товар на экспорт в этом договоре – комитент, а торговая организация – комиссионер. Несмотря на то что торговая организация продает товары от своего имени, полученные от покупателей деньги будут собственностью организации-комитента.

В договоре стороны могут предусмотреть, что посредник оплачивает транспортировку товара иностранному покупателю, его страхование, таможенное оформление и т. д. Затем все эти расходы, кроме расходов на хранение товара, экспортер должен возместить посреднику (ст. 1001 ГК РФ).

Если эти расходы были оплачены в валюте, то экспортер может переводить деньги также в валюте.

При поступлении валютной выручки на транзитный валютный счет посредник должен представлять в банк справку о валютных операциях (пп. 3.4, 3.5 Инструкция Банка России от 30 марта 2004 г. № 111-И).

Банк должен сверить информацию, указанную посредником в справке о валютных операциях, со сведениями, которые содержатся в документах, являющихся основанием для проведения валютных операций, а также правильно ли оформлена справка. Все проверки должны быть проведены в течение 1 дня.

Не позднее рабочего дня, следующего за днем представления справки посредником, банк принимает ее или в принятии отказывает. Принятая справка о валютных операциях подписывается уполномоченным сотрудником банка и заверяется печатью банка.

Коммерческий банк может отказать в принятии справки о валютных операциях в следующих случаях:

1) справка составлена с нарушением требований, установленных Инструкцией ЦБ РФ от 15 июня 2004 г. № 117-И;

2) из представленных документов следует, что проводимая валютная операция не соответствует заявленному коду валютной операции;

3) указанный код вида валютной операции не соответствует основаниям зачисления валюты на специальный банковский счет.

Справку о валютных операциях, а также другие документы (контракт, паспорт сделки и др.), представленные посредником, банк возвращает в срок не позднее рабочего дня, следующего за днем их представления. При этом документы могут быть отправлены заказным письмом с уведомлением или переданы посреднику под расписку. На возвращаемой справке должна быть отметка уполномоченного сотрудника банка о причине возврата.

Перечислим документы, которые нужно оформить при внешнеторговых комиссионных операциях:

1) извещение о переходе права собственности на товар;

2) извещение о поступлении валютной выручки на счет посредника;

3) отчет посредника о произведенных расходах;

4) счет-фактуру;

5) международную транспортную накладную;

6) таможенные документы.

Товары, которые поступают к посреднику, являются собственностью экспортера, поэтому экспортные товары переходят в собственность к иностранному покупателю непосредственно от экспортера.

Посредник обязан известить экспортера, когда произошел переход права собственности, и для этого он должен оформить извещение. Текст извещения может быть, например, таким:

«В соответствии с контрактом от 4 февраля 2005 г. № Эк-5, заключенным с посредником на основании договора комиссии от 25 января 2007 г. № 5, 10 февраля 2007 г. немецкой фирме AG Licht были переданы товары на сумму 50 000 долл. США. Подтверждением перехода права собственности к иностранному покупателю является международная транспортная накладная от 10 февраля 2007 г. № 76543».

Кроме того, посредник должен предъявить экспортеру извещение о поступлении выручки на его счет. Это извещение нужно, чтобы экспортер пересчитал валютную выручку в рубли по курсу Центрального банка РФ, а пересчет надо произвести в день, когда валюта поступит на счет посредника. Текст извещения может быть, например, таким:

«В соответствии с контрактом от 4 февраля 2005 г. № Эк-5, заключенным с посредником на основании договора комиссии от 25 января 2007 г. № 5, на транзитный валютный счет 14 марта 2007 года зачислена выручка от экспорта товаров в сумме 50 000 долл. США. Подтверждением зачисления выручки является выписка банка с транзитного валютного счета от 14 марта 2007 г. (копия выписки прилагается)».

После того как посредник выполнит договор, он должен представить экспортеру отчет (ст. 999 ГК РФ). Экспортер проверяет отчет и сообщает о своих возражениях в течение 30 дней со дня после получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок.

Для посредника отчет, подписанный экспортером, является доказательством фактического оказания услуг и служит основанием, чтобы подписать акт выполненных работ и начислить вознаграждение. Кроме этого, отчет позволяет отнести расходы, связанные с реализацией экспортных товаров, за счет экспортера (в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

Экспортер на основании отчета формирует расходы на продажу экспортных товаров, обязательно нужно в отчете указывать номера первичных документов, на основании которых посредник произвел расходы.

Чтобы экспортер мог принять к вычету НДС, посредник должен приложить к отчету счета-фактуры и копии выписок банка, которые подтверждают оплату произведенных расходов. Отправителем товаров может быть как экспортер, так и посредник в зависимости от того, кто отгружает товары.

Если отправителем является посредник, нужно оформить внутренние транспортные накладные (акты приема-передачи), которые свидетельствуют о передаче товаров от экспортера посреднику.

Таможенное оформление товаров в режиме «экспорт» может проводить как посредник, так и экспортер. Если этим занимается посредник, то он заполняет грузовую таможенную декларацию. Кроме этого, на таможню предъявляют копию договора комиссии.

Если отправителем товаров является экспортер, то на него возлагается и обязанность по таможенному оформлению товаров. Для таможенного оформления товаров экспортер должен заблаговременно получить у посредника копию паспорта сделки. Завершив таможенное оформление, экспортер тотчас передает копию ГТД посреднику, чтобы он представил ее в банк.

Невозмещаемые расходы по исполнению договора посредник отражает проводкой:

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы», Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») – отражены расходы по договору комиссии.

Списание этих расходов отражается проводкой: Дебет счета 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость продаж»,

Кредит счета 26 «Общехозяйственные расходы» – списаны расходы посредника.

Если расходы по условиям договора экспортер возмещает посреднику, делается проводка:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – списаны расходы, возмещаемые экспортером.

Товар, который посредник продает иностранному покупателю, принадлежит экспортеру. Прежде всего посредник должен передать экспортеру извещение о переходе права собственности на экспортируемые товары к иностранному покупателю. Получив такое извещение, экспортер отражает у себя выручку от продажи товаров:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,

Кредит счета 90 «Продажи» субсчет 1 «Выручка» – отражена продажа товара.

После того как посредник получит деньги от иностранной организации на свой валютный счет, он должен предоставить экспортеру другое извещение – о зачислении выручки. До тех пор пока такое извещение не получено, у экспортера будет числиться задолженность иностранной организации.

Экспортер, который ведет налоговый учет по кассовому методу, определяет выручку для налогового учета на дату фактического поступления (перечисления) денежных средств. После всех произведенных расходов посредник составляет отчет и передает его экспортеру, а также копии первичных документов, подтверждающие эти расходы: выписки банка, платежные поручения, заявления на перевод валюты, счета, накладные.

Опираясь на этот отчет, экспортер начисляет вознаграждение посреднику и отражает у себя в учете расходы, произведенные посредником.

Экспортер, заключив договор комиссии с посредником, поручает ему продать продукцию иностранному покупателю.

Договор с покупателем посредник подписывает от своего имени, и именно на него возлагается обязанность отгрузить товар иностранцу, оплата за товар должна поступить тоже на его счет.

В договоре стороны могут записать, что комиссионер оплачивает транспортировку товара иностранному покупателю, его страхование, таможенное оформление и прочие расходы, но затем все эти расходы (кроме расходов на хранение товара) ему должен возместить комитент (ст. 1001 ГК РФ). Причем если эти расходы были оплачены в иностранной валюте, то и возмещать их комиссионеру нужно также в иностранной валюте. Комиссионер может и сам возместить эти расходы за счет выручки комитента, полученной им за экспортированные товары.

В ст. 1001 ГК РФ указано, что «комитент обязан возместить израсходованные комиссионером суммы». Какие конкретно суммы имеются в виду – не разъясняется, однако нужно помнить, что командировочные и представительские расходы, а также затраты на телефонные переговоры являются производственными расходами посредника и покрываются за счет вознаграждения, которое он получает.

Валютная выручка, которую иностранный покупатель перечисляет на счет комиссионера, принадлежит комитенту.

Расходы по исполнению договора комиссионер отражает на счете 26 «Общехозяйственные расходы». Затем эти расходы списываются в дебет счета 90 «Продажи». Однако это не касается тех расходов, которые по условиям договора комитент возмещает комиссионеру, их нужно отразить на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Комиссионер, участвующий в расчетах, взял на себя обязательство реализовать за пределами России партию товаров. Товары завезены на склад посредника. Комиссионер полностью перечислил поступившую валютную выручку комитенту. Комитент полностью компенсировал посреднику суммы, израсходованные им на оплату транспортировки, страхования и экспедирования товаров, уплату вывозных таможенных пошлин, а также перечислил вознаграждение. Для упрощения примера НДС не учитывается. В бухгалтерском учете посредника производятся следующие записи:

1) Дебет счета 004 «Товары, принятые на комиссию» – оприходованы товары, принятые на комиссию для экспорта;

2) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5 «Расчеты с комитентом», Кредит счета 51 «Расчетные счета» – оплачены транспортные расходы, страховка и экспедирование товаров, вывозные таможенные пошлины, подлежащие возмещению комитентом;

3) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5«Расчеты с иностранным покупателем», Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5 «Расчеты с комитентом» – начислена задолженность покупателя за отгруженные товары;

Кредит счета 004 «Товары, принятые на комиссию» – списаны товары, принятые на комиссию для экспорта, в момент перехода права собственности;

4) Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет 1 «Расчеты с комитентом», Кредит счета 90 «Продажи» субсчет 1 «Выручка» – отражена выручка по комиссионному вознаграждению;

5) Дебет счета 52 «Валютные счета»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5 «Расчеты с иностранным покупателем» – на счет комиссионера поступили средства от покупателя;

6) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5 «Расчеты с комитентом», Кредит счета 52 «Валютные счета» – перечислена валютная выручка комитенту;

7) Дебет счета 51 «Расчетные счета»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5 «Расчеты с комитентом» – от комитента получены сумма комиссионного вознаграждения и сумма возмещения понесенных расходов;

8) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5 «Расчеты с комитентом», Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет 1 «Расчеты с комитентом» – погашена задолженность комитента по комиссионному вознаграждению.

Причем поскольку оно получено в иностранной валюте, то для расчета НДС его нужно пересчитать в рубли по курсу Центрального банка РФ, установленному на дату реализации посреднических услуг (п. 3 ст. 153 НК РФ).

Товар, который комиссионер продает иностранному покупателю, принадлежит комитенту. Поэтому комиссионер должен немедленно сообщать комитенту обо всех операциях, связанных с экспортом товара. Для комитента первичными учетными документами будут извещения и отчеты, которые ему представил комиссионер.

Расчеты по договору поручения.

Согласно п. 1 ст. 971 ГК РФ по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия.

Экспортер поручает посреднику найти иностранного покупателя и заключить с ним сделку от имени экспортера. Для этого экспортер выдает посреднику доверенность. Все права и обязанности по контракту, который заключил посредник (поверенный), имеет экспортер (доверитель). Экспортер обязан зачислить свою выручку на счет в том банке, в котором он оформил паспорт сделки.

Если посредник заключает контракт от имени экспортера (доверителя), то именно на счет доверителя должна поступить валютная выручка от иностранного покупателя, и именно он обязан часть ее продать, как этого требует законодательство, а посредник участвовать в расчетах не может.

Выплачивать вознаграждение посреднику по договору поручения в иностранной валюте нельзя, поэтому расчеты между доверителем и поверенным должны производиться только в рублях.

Расходы по посреднической деятельности, которые несет поверенный, отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы», посредник может полностью списать эти расходы в дебет счета 90 «Продажи» в том отчетном периоде, в котором они были произведены (п. 9 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Но возможен и другой вариант: определять финансовый результат по мере оказания посреднических услуг. В этом случае посредник выделяет в учете расходы, которые непосредственно относятся к тому или иному договору (например, командировочные и представительские расходы или затраты на телефонные переговоры), на отдельном субсчете, и списываются они только после того, как будет подписан акт выполненных работ.

Другие расходы (заработная плата, аренда, материальные затраты и пр.) учитываются на отдельном субсчете «Общие расходы по посреднической деятельности». Они могут полностью списываться в конце отчетного периода, в котором были произведены, или же распределяться по договорам поручения и списываться в том отчетном периоде, в котором был подписан акт выполненных работ. Порядок списания произведенных расходов должен быть отражен в учетной политике посредника.

Расходы на транспортировку, экспедирование и страхование товара доверитель может возместить отдельно, перечислив деньги сверх установленного посреднического вознаграждения, и тогда эти расходы не относятся на себестоимость посреднических услуг, а учитываются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Доверитель учитывает реализацию экспортных товаров через посредника точно так же, как их реализацию по договору купли-продажи. Вознаграждение, уплаченное посреднику, включается в расходы по продаже экспортных товаров. Экспортеры-производители и торговые организации эти расходы учитывают на счете 44 «Расходы на продажу». Экспортеры списывают указанные расходы в дебет счета 90 «Продажи» в том отчетном периоде, в котором они были произведены.

Доверитель вправе возместить поверенному часть его расходов, однако если он возмещает командировочные, представительские расходы или затраты на телефонные переговоры, то не может учесть уплаченные суммы при налогообложении прибыли.

Например, командировочные расходы. В командировку ездил представитель посредника. Он наверняка не состоит в штате экспортера-доверителя и не связан с ним трудовыми или какими-либо другими отношениями. А поездка сотрудника посторонней организации, даже если она была в интересах доверителя, не может рассматриваться как служебная командировка.

Аналогично обстоит дело с представительскими расходами и расходами на телефонные переговоры. Поскольку контракт с иностранным покупателем заключает посредник, то представительские расходы не могут включаться в себестоимость экспортера. Телефонные переговоры, которые ведутся с телефонного номера, не зарегистрированного на экспортера, также не могут включаться в его себестоимость.

До 1 января 2006 г. в ст. 165 НК РФ формулировка документа, подтверждающего факт уплаты, звучала так: выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранца-покупателя. Такая формулировка давала лишний повод для отказа в возмещении тем экспортерам, которые получали оплату не напрямую от иностранного покупателя, а от третьих лиц. Инспекторы отказывали им в возмещении НДС, считая, что платежи от третьих лиц нельзя рассматривать в качестве выручки, полученной от экспортной сделки. Однако с выходом в свет поправок эта проблема исчезла, а новая формулировка подразумевает, что выручка может поступить не только от покупателя, но и от третьего лица.

Однако следует помнить, что в ст. 165 НК РФ внесено еще одно уточнение, что при поступлении выручки от третьего лица в налоговую инспекцию наряду с выпиской банка (ее копией) теперь следует представлять договор поручения по оплате за реализованный товар, заключенный между иностранным лицом и организацией, осуществившей платеж.

Так, если иностранный покупатель хочет поручить оплату третьему лицу, то он должен оформить это поручение отдельным договором, который должен быть подписан им (покупателем) и третьим лицом, которое будет осуществлять платеж. Покупателю необходимо передать этот договор экспортеру для подтверждения им экспорта. Ведь именно этот документ будет подтверждением того, что между покупателем и организацией, оплатившей экспортный товар, была соответствующая договоренность. Письма иностранного покупателя, адресованного экспортеру о том, что оплата будет произведена третьим лицом, либо соответствующей оговорки в самом экспортном контракте (в приложении к нему) недостаточно. При отсутствии договора-поручения на оплату отказ в возмещении практически неизбежен.

По причине отсутствия опыта ведения внешнеэкономической деятельности экспорт товаров нередко производится с участием посредников - специализированных организаций, представляющих во внешнеторговых сделках интересы российских продавцов. Настоящая статья посвящена правовым основам и порядку отражения экспорта товаров в учете у продавцов.

Под экспортом товаров, согласно пункту 28 статьи 2 Федерального закона от 08.12.2003 г. N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности" понимается вывоз товара из Российской Федерации без обязательства об обратном ввозе.
При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта с участием российского посредника отношения между продавцом товаров и посредником могут строиться на основании договора поручения, комиссии либо агентирования. В зависимости от вида посреднического договора, заключенного между ними, определится и сторона, которая в дальнейшем будет заключать внешнеэкономический контракт с иностранным покупателем, - это может быть как сам экспортер, так и посредник.

По договору поручения поверенный обязуется совершить от имени и за счет доверителя определенные юридические действия (пункт 1 статьи 971 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ)), причем права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя. Следовательно, если отношения между продавцом товаров и посредником будут строиться на основании договора поручения, то внешнеторговый контракт с иностранным покупателем товара посредник будет заключать от имени самого экспортера (доверителя), при этом обязанным по контракту будет сам экспортер.

По договору комиссии комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (пункт 1 статьи 990 ГК РФ). По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
Таким образом, в случае, если экспорт осуществляется через комиссионера, то внешнеторговый контракт посредник заключает от своего имени, он же становится обязанным по внешнеторговому контракту, на что указывает и Постановление Президиума ВАС РФ от 28.07.2009 г. N 2823/09 по делу N А32-21781/2006-57/430-2007-57/235-3/556.
На практике при заключении договора комиссии комитент нередко считает само собой разумеющимся возложение на комиссионера ответственности в случае ненадлежащего исполнения зарубежным покупателем своих обязанностей по внешнеторговому контракту, например, несвоевременной оплаты товаров. Однако указанные требования комитента являются правомерными только в том случае, если комиссионер примет на себя ручательство за исполнение сделки иностранным партнером (делькредере) (пункт 1 статьи 991 ГК РФ). Такие действия посредника подлежат дополнительной оплате со стороны комитента, то есть помимо комиссионного вознаграждения собственник товаров обязан выплатить комиссионеру дополнительное вознаграждение, размеры и порядок выплаты которого определяются самим договором комиссии.

Агентскому договору в ГК РФ посвящена глава 52 "Агентирование".
По агентскому договору агент обязуется за вознаграждение совершать по поручению принципала юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала (пункт 1 статьи 1005 ГК РФ).
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. В этом случае агентский договор будет исполняться по типу договора комиссии.

Экспортного товара) могут выступать предприятия-производители или торговые организации различных форм собственности.

Условия реализации при этом могут быть разнообразными:

С завозом товара на склад посредника;

Без завоза товара на склад посредника;

С участием посредника в расчетах между импортером и экспортером товара;

Без участия посредника в расчетах между импортером и экспортером товара.

Именно от этих условий организации исполнения контрактов зависит методика бухгалтерского учета у посредников экспортных операций.

Как правило, расчеты между собой комиссионер и комитент проводят через счет 76 субсчет для комиссионера – «Расчеты с комитентом», для комитента – «Расчеты с комиссионером».

В случаях, когда посредник от экспортера получает товар, то отражает его приход на забалансовом счете по Д004 «Товары, принятые на комиссию» субсчет 1 «Экспортные товары, принятые на комиссию».

Вопросы к устному опросу:

Кто такие комитент и комиссионер? Каким образом между ними оформляются отношения? Чем договор комиссии отличается от договора поставки? От каких условий зависит методика б. у у посредников экспортных операций? Для чего используется сч. 004 при учете экспорта товаров через посредника? Где формируется и кем оплачиваются затраты, связанные с продвижением товаров на внешний рынок? Рассказать схему учета записей у комитента и комиссионера при авансовой форме расчетов с покупателями.

Схема учета записей у комитента и комиссионера